Součástí zákonné úpravy daně z přidané hodnoty se od 1. dubna letošního roku stal institut ručení za nezaplacenou daň (§109 zákona o DPH). Obdobný ručitelský vztah v oblasti správy daní se dosud uplatňoval jen u daně z převodu nemovitostí. Dostává finanční správa tímto institutem do rukou účinný nástroj proti podvodníkům, kteří většinou v řetězci společností neodvedou DPH? Nebo se ručení stane postrachem i pro ty, co řádně plní své povinnosti?
Podstatou nové úpravy je, že pohledávky správců daně z přidané hodnoty jsou bez ohledu na vůli účastníků vztahu (odběratele a dodavatele) ze zákona zajištěny. Primárně je povinnost uhradit daň vůči správci daně uložena dodavateli, který uskutečnil zdanitelné plnění – tedy dodal zboží či poskytl službu. Výjimkou z tohoto pravidla jsou pouze obchody, na které se v tuzemsku vztahuje přenesení daňové povinnosti na odběratele – tak zvaný „tuzemský reverse charge“. Ručitelem za odvedení daně ze zdanitelného plnění se podle nové úpravy stal odběratel-plátce DPH, který přijal zdanitelné plnění uskutečněné v tuzemsku od jiného plátce, jenž záměrně neuhradil DPH z tohoto zdanitelného plnění.
Koho se ručení dotkne?
Výše uvedená definice ručitele napovídá, že:
- ručení se tak netýká úplně všech odběratelů, ale jen těch, kteří jsou registrováni jako plátci DPH;
- institut ručení není uložen všem dodavatelům, ale jen těm, kteří přijímají plnění uskutečněná v tuzemsku;
- podmínkou pro naplnění ručitelského vztahuje je, že k neodvedení daně dodavatelem došlo úmyslně.
I když se díky podmínkám výše uvedeným (a cílem tohoto článku je věnovat se jen určitým dopadům nového institutu ručení a nerozebírat všechny podmínky pro jeho aplikaci) vyloučí z množiny obchodních vztahů řada transakcí, stále institut ručení může zkomplikovat vztahy hodně velké skupině dodavatelů a odběratelů.
Vyšší riziko
Dnes se u obchodů s nemovitostmi běžně hradí daň z převodu nemovitostí přes úschovu notáře, advokáta či přes svěřenecký účet banky. A to sazba této daně je „jen“ 3% z hodnoty obchodu či odhadní ceny. Pokud prodej staveb podléhá DPH (týká se novostaveb do tří let od kolaudace či začátku užívání stavby), činí DPH v současné době 10 či 20 % v závislosti na typu stavby (snížená sazba daně se uplatňuje u staveb pro sociální bydlení). Riziko, kterému je vystaven kupující u těchto obchodů z titulu možného nezaplacení DPH, je tak podstatně vyšší než u daně z převodu nemovitostí.
Lze proto očekávat, že právě u obchodů se stavbami, kde se uplatňuje DPH, se budou kupující riziku ručení bránit s využitím postupu podle § 109 a) zákona o DPH. Ten umožňuje kupujícímu uhradit DPH z konkrétní obchodní transakce přímo na účet správce daně. Vznikne-li odběrateli povinnost uhradit dodavateli kupní cenu ve výši např. 120 (základ DPH 100 + 20 DPH), dává zákon o DPH odběrateli možnost částku 20 zaplatit přímo na účet příslušného správce daně a platbu identifikovat se všemi náležitostmi, aby byla přiřaditelná dodavateli. Tím ovšem kupující – odběratel může v řadě případů zkomplikovat cash-flow prodávajícího – dodavatele.
DPH z konkrétní jednotlivé obchodní transakce se totiž pravděpodobně nebude krýt s daňovou povinností prodávajícího. Ten má právo uplatňovat odpočty DPH a jeho výsledná daňová povinnost (tzn. platba, kterou má provést na účet správce daně) může být podstatně nižší než částka DPH, kterou na účet správce daně uhradí odběratel. V takovém případě vznikne dodavateli u správce daně přeplatek, ale nejdříve dnem vyměření přiznání k DPH dodavatele. Přeplatek správce daně nevrací automaticky, ale pouze na základě písemné žádosti, a to ve lhůtě 30 dnů od obdržení žádosti (§ 155 daňového řádu). Když vezmeme v úvahu, že vyměření přiznání k DPH může být oddáleno postupem správce daně k odstranění pochybností (původní vytýkací řízení podle zákona o správě daní a poplatků), může se dodavatel snadno dostat do situace, že místo okamžité úhrady 20% kupní ceny odběratelem, mu bude přeplatek správcem daně vrácen až za několik měsíců.
Komplikovanější smlouvy
Shrneme-li dlouhý prolog výše do krátkého závěru, je situace po 1. dubnu taková, že odběratelé půjdou do vyjednávání o významných obchodech s cílem vyvázat se z ručení za DPH a dodavatelé budou mít tendenci se bránit přímým úhradám DPH na účet správce daně (a to bez ohledu na jejich poctivé či nepoctivé úmysly), protože tento postup bude komplikovat jejich cash-flow.
Nový institut ručení tak, doufejme, přinese vyšší výběr DPH u obchodů s pohonnými hmotami, což byl hlavní důvod, proč byl institut ručení do zákona o DPH vložen, a nestane se kladivem na poctivé, kteří měli tu smůlu, že uzavřeli obchod s podvodníky.
Na druhou stranu nová úprava zkomplikuje vyjednávání o obchodech a financování významných obchodů s elementem DPH a povede k tvrdému vyjednávání mezi stranami o finančním vyrovnání obchodů. Kompromisním řešením u významných obchodů pravděpodobně budou úschovy části kupních ceny odpovídající výši DPH a jejich uvolnění až poté, co odběratel doloží, že uhradil své povinnosti na DPH či přímé uvolnění úschovy na úhradu DPH.
Autor je daňovým poradcem v právní kanceláři bpv Braun Partners.
